编者按：时至年底，年终奖如何发放又成了大家热议的一个话题，就此，业内人士近日向本网来稿，以今年3月份广州日报的一则关于年终奖计算的文章为例，详细分析了年终奖的计算方法以及注意事项。

 2010年3月24日,《广州日报》以“多发1元，多缴2万”、“税前收入多一元，税后所得差一截”、“年终奖多1000元，税后少250元”等标题，用了半版位置对全年一性奖金个人所得税计征存在的“临界点”进行了报道。次日，各地市级的日报纷纷全文转载。在个人所得税越来越贴近工薪阶层的今天，这个老生常谈的话题很吸引读者的眼球。那究竟什么是“临界点”？到底目前个人所得税“临界点”存在什么问题？笔者就此进行了初步的探讨，供纳税人和有关部门决策参考。

 事实上，全年一性奖金个人所得税计征是否合理这个话题由来已久。2005年1月21日，国家税务总局《关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》（国税发[2005]9号）下发以后，年终奖金个人所得税的计算方法5年多来一直就这样在争论中计征，在计征中争论。那么，个人所得税计征的临界点所指的是什么呢?姑且用《广州日报》刊登的案例介绍一下：

 案例：《年终奖多1000元税后少250元》

 陈女士去年获得的年终奖为24000元，扣除税收后，最后拿到手的钱为21625元；王女士去年的年终奖为25000元，比陈女士多1000元，扣除税收后，最后拿到手的钱只有21375元，比陈女士反而少250元。

 陈女士的年终奖为24000元，分摊至12个月后所得数额为2000元，而王女士的25000元年终奖分摊至12个月后为2083.33元。根据9级超额累进税率表，应纳税所得额超过500～2000元的，适用税率为10％，超过2000～5000元的部分，适用税率为15％。

 陈女士年终奖适用税率为10％，年终奖应纳税速算公式为24000×10％-25=2375元；而王女士适用税率为15％，年终奖应纳税速算公式为25000×15％-125=3625元。王女士年终奖收入多了1000元，支付的个人所得税却要高1250元。

 里面提到的24000元就是其中一个临界点，只要超过1元甚至1分钱，例如24001元，计算就会发生一些奇怪的反差。到底这个计算依据是什么呢？《个人所得税法》及其实施条例都没有明细规定，但在国税发[2005]9号文第二条规定中讲到了这样的计算方法：“先将雇员当月内取得的全年一次性奖金，除以12个月，按其商数确定适用税率和速算扣除数。”、“适用公式为：应纳税额＝雇员当月取得全年一次性奖金×适用税率—速算扣除数”。根据这个计算方法，全年一次性奖金的个人所得税计征过程中不可避免地产生了“临界点”。

 也许有人会问：为什么每月缴纳的个人所得税不会出现临界点，一放到年终奖计算就冒出来这么一个东西呢？答案是计算方法决定计算结果。

 每月个人所得税应纳税额计算公式是：月应纳税额=月应纳税所得额×适用税率—速算扣除数。按照个人所得税税率表（一）适用税率进行计税。

 假如：王女士某月工薪收入减除三费一金和费用后是4000元，那么该月应税所得额是（4000-2000）=2000，当月应缴个得税2000×适用税率10%—速算扣除数25=175元；

 如果王女士该月工薪收入减除三费一金和费用后是4001元，月应税所得额则为（4001-2000）=2001元，当月应缴个得税2001×适用税率15%—速算扣除数125=300.15-125=175.15元。由此可见多发1元，税后所得就会多得8毛5，无论放在哪一个点上，这个点它永远都不会变成“临界点”。

 换一种计算方式结果也是一样，但比较容易看清楚计算原理。先把案例中月应税所得的2001元按九级超额累进税率的档次摊开，看成500+1500+1元分别适用三个档次的税率计算，再将结果加总：500（不超过500元部分，适用第1级税率）×5%+1500（超过500元-2000元部分适用第2级税率）×10%+1（超过2000元-5000元部分适用第3级税率）×15%=25+150+0.15=175.15元，结果一样。将两个计算过程整理比较一下，即：

 2001×15%—速算扣除数125=500×5%+1500×10%+1×15%

2001×15%—速算扣除数125=500×（15%-10%）+1500×（15%-5%）+1×15%

2001×15%—速算扣除数125=（500+1500+1）×15%-（500×10%+1500×5%）

2001×15%—速算扣除数125=2001×15%-125

 通过这个运算过程我们就会发现数字125其实就是该级税率适用的速算扣除数。速算扣除数本身并不改变征税的多少，不是法定税收要素，也不是税法的明文规定，它只是由法定的税率和应税所得额在九级超额累进税率简便计算中必然确定的固定数字。

 现在我们把年终奖计算方法和现行月收入计算方法放在一起来比较下：

 1、年终奖计税（按国税发[2005]9号文的规定）：

 应纳税额＝雇员当月取得全年一次性奖金×适用税率—速算扣除数

 2、月工薪收入计税（减除扣除项目和费用后的应纳税所得额）：

 应纳税额=月应纳税所得额×适用税率—速算扣除数

 通过比较不难发现，两条计算公式所不同的部分仅是“雇员当月取得全年一次性奖金”和“月应纳税所得额”，一个是年终奖，一个是月收入。第一道公式适用的速算扣除数是根据国税发[2005]9号文第二条的“先将雇员当月内取得的全年一次性奖金，除以12个月，按其商数确定适用税率和速算扣除数”来确定的。其界定所用的税率和速算扣除数时，年终奖是分成12个月来适用的，计算应纳税时，则用年终奖乘以该税率减去和月收入计税同样的速算扣除数。很明显，这里面转换了一个概念，在计算过程中减去用年终奖分成12个月所界定的速算扣除数是没有必然联系的，有拼凑的感觉，也没有多大意义。当然，对纳税人来说，减去这个速算扣除数，可以降低税负，自然是好事。但是，这种计算方法还面临着很多问题不能解决，在临界点不可避免地产生了不公平的税负，催生种种避税现象，因此，相关决策部门在税法规定的范畴内不断探索、寻找一种更加公平、合理、合法的计算方法，国家税务总局在这方面也做出了很大的努力。

 国税发[2005]9号文的出台，应该说曾经起了很好的作用。但是，这种计算方法产生的“临界点”，还是违背了个人所得税工资薪金所得“超额累进”的税制设计原则，在两个级距的临界点必然会出现税负增加超过应税所得额增加的现象，使个人税收负担显得有些不合理。下面再以《广州日报》的文章《面对税率临界点，要敢于先舍后得》来说明一下。

 例如：张总的年终奖为480000元，分摊至12个月后，为40000元，适用税率为25％，纳税额速算公式为480000×25％-1375=118625元，最终税后收入为36.1375万元。李总的年终奖为480001元，分摊至12个月后，金额是4000.08元，适用税率为30％，应纳税速算公式为480001×30％-3375=140625.3元，最终税后收入为33.9376元，反而比张总少了2.1999万元。

 这样就出现了多收1元，不见了2万的怪现象。那么，还有没有更合法、合理的计算方法呢？国税发[2005]9号文执行了五年多，在充分显示其优点和作用的同时，不足的地方也伴随着社会经济的发展、工薪阶层年终奖（2.4万元年终奖就接触第二个临界点，反差见案例）的不断提高而广受争论。因此，在个人所得税法及其实施条例允许范围内，国税发[2005]9号文很有必要作出适当的调整。因此，笔者认为，将国税发[2005]9号文的计算公式“应纳税额＝雇员当月取得全年一次性奖金×适用税率—速算扣除数”稍作改动，改成“应纳税额＝雇员当月取得全年一次性奖金×适用税率—速算扣除数×12”或“应纳税额＝（雇员当月取得全年一次性奖金÷12×适用税率—速算扣除数）×12”，上述问题便可迎刃而解，临界点随之消失于无形。我们可以就上面的例子验算一下：

 例如：张总的年终奖为48万元，分摊至12个月后，为4万元，适用税率为25％，纳税额速算公式为480000×25％-1375×12=103500元，最终税后收入为376500元。李总的年终奖为480001元，分摊至12个月后，金额是40000.08元，适用税率为30％，应纳税速算公式为480001×30％-3375×12=103500.3元，最终税后收入为376500.7元，比张总多了0.7元。